CWM50学术委员、国务院发展研究中心宏观经济研究部部长陈昌盛在富管理50人论坛(CWM50)举办的“数字税的影响因素与制度设计”专题研讨会上表示,数字税已经成为全球数字治理领域中最核心的领域之一,中美欧三方的态度尤为重要,核心就是自身数字经济发展的强与弱。目前看来,国际数字税改的重点是OECD双支柱方案,这个方案为多边框架的胜出者。中国作为数字经济大国,应该从适应、改革、重塑三个阶段逐步推进行动。

陈昌盛认为,当前我国尚不具备开征新的数字税的条件,而且OECD方案也不允许;我国应该进一步完善增值税,扩大综合所得税的范围,改变传统的税收优惠政策;中期工作重点是对增值税的分享制度进行改革,向新型消费税过渡将成为不可避免的大趋势。

“如何界定数字、信息、数据等概念,目前国际上尚未达成共识,需要尽快完善底层配套,否则将对我国的征税能力构成极大挑战。”陈昌盛说。

以下为发言全文。



10月8日OECD宣布,137个国家及司法管辖区(包括爱尔兰)已同意实施OECD提出的双支柱国际税改方案。10月13日G20正式批准该声明,标志着这项重大的国际税收多边协定大局已基本明朗。


讨论数字经济税收问题的背景和意义


过去十年,数字经济在全球新一轮增长过程中扮演了十分重要的角色,在我国尤为明显。党中央高度重视数字经济的发展,政治局已经三次组织数字经济方面的集体学习。习近平总书记在主持十九届中共中央政治局第三十四次集体学习时候强调,数字经济发展速度之快、辐射范围之广、影响程度之深前所未有,正在成为重组全球要素资源、重组全球经济结构、改变全球竞争格局的关键力量。这表明数字经济的地位,已经上升到关系大国博弈、国际格局和国家竞争力的战略高度。

税收问题是处理国际国内关系,处理政府、企业与个人关系最基础的制度。税收制度安排是否具有适应性,必将会对我国数字经济发展和竞争力产生重要影响。因此,积极参与税收国际改革谈判进程,推动国内税制优化改革,都对我国意义重大。总体来看,数字税已经成为全球数字治理领域中最核心的领域之一。因此,深入研究数字税改革及下一步行动方案,是非常有意义的。

讨论数字税,需要明确我们目的和出发点,显然不仅仅是讨论税源拓展问题。数字经济的快速发展,带来了一系列的挑战。比如,数字要素产权性质的改变,交易模式的改变,价值创造过程的改变,产业组织的改变等等,都对我们经济运行和传统税制体系提出了新的要求。

一、从全球范围看,数字经济打破了物理边界,国境在数字语境下的作用变得越来越小,很多原来不可贸易的商品和服务都变得可贸易。比如VIPKID让美国老师在线上给中国孩子上口语课,美国不可贸易的劳动力都变得可贸易。在没有实体经济存在的情况下,数字经济让美国几万人实现了就业,这就是突破了物理边界。传统国际税收协定的基础是真实实体存在,但现在物理存在和虚拟存在的边界被打破,税收征管面临严峻挑战。

二、数字经济打破了企业和个人的边界,收入性质发生了改变。传统意义上的个人收入属于劳动所得,企业收入属于经营所得。但现在很多人都在做微商,C2C业务迅速发展,个人经营所得与劳务所得的界限被打破。应税收入的界定、所得税征收方式等都面临着新问题。

三、产业边界被打破,传统的增值税体系表现出较大的不适应性。过去三大产业是农业、工业、服务业,每大类又被细分为很多子行业,然后按行业链条各环节的增值部分征收增值税。但现在数字、销售、制造都可以变成服务,产业划分的边界被完全打破,增值的价值过程发生巨大变化。这种情况类似于元宇宙(虚拟空间)的概念。在虚拟空间,网民在玩的过程中参与了劳动和创造。包括京东、腾讯、阿里上的消费行为,消费者一定程度上也参与了价值创造。在这种情况下,如何界定和实现价值创造?价值如何更合理分配?当生产者与消费者、产业链上游与下游的边界被打破,传统的增值税体系将面临重大的不适应性。

四、随着数字经济的发展,税收公平问题和均衡问题会越来越突出。现有税制对线上、线下行为的征税并不公平。不少研究数据表明,包括苹果、亚马逊和其他各级别的数据公司,他们承担的税负和线下实体经济差别很大。而很多无形、分散、集中化、暗网交易的存在,让公平问题更加突出。平台经济极大提高交易可及性和便利性的同时,也带来了平台集中与业务分散的矛盾问题,一方面平台逐渐发展壮大,发生在各地的实际交易业务都会集中统计到平台注册地;另一方面,平台集中进一步带了税收征管也非常集中,可能引发地区间税源进一步不平衡问题。甚至有人认为,平台如此强大的聚集效应和税收分配效应,必将引发各地政府对平台的争夺,地方政府的竞争问题也会露出水面。

按照工信部信通院的统计口径,数字经济在我国GDP的占比已接近40%。但联合国口径下,中国数字经济占GDP的比重仅在10%左右。近期,国家统计局也发布了新的数字经济统计标准。但无论如何,未来数字经济的占比会越来越高,其系统重要性和对制度的适应性要求也会越来越高。数字经济发展是不可逆的大势,我国的税制体系必须顺应这个大势,走出适应性调整和改革。


数字税改的全球博弈与国际行动

数字经济背景下,全球大致可被划分为4类经济体,他们各有不同的行动倾向。A类是自身数字经济发展很快的国家或地区,并可以对外提供数字经济服务,比如中国和美国;B类是自身数据产品生产不足、需要大量接受外部数字服务的地区,主要是欧洲;C类是自身没有数字经济,纯粹靠别国企业在本地提供数字经济服务的地区,这类经济体的范围比较广泛;D类是避税天堂或投资中心,主要是靠税收优惠吸引跨国数字企业的国家或地区。C类属于国际数字税改的受益者,D类在道义和话语上都不太有发言权。目前140个OECD参与成员中,大部分都属于C类这种搭便车的情况,他们并不是国际税改博弈的重点,因为数字税的边际改善对他来说都是有益处的。真正博弈的重点是A类和B类国家之间。从某种程度上,中美欧三方的态度尤为重要,核心就是自身数字经济发展的强与弱。

在此背景下,全球博弈会产生三种行为轨迹:一种是多边方案,一揽子解决四个区域的问题;如果多边行动无法达成,就会采取双边行动,即A国对接受其数字服务的国家的企业采取征税行动,比如这两年欧洲一些国家提出的数字服务税;第三种行动是单边行动,主要是对国内和外来数字经济服务采取的行动。

目前数字经济发展较快的国家,基本都对本国的数字经济采取扶持态度,但主要扶持手段仍是传统的税收体系,无外乎增值税、销售税、所得税几种解决方案,差别只是适用范围。第二类是输入型数字经济国采取的单边行动,这也是本次谈判超预期顺利的原因。去年以来,欧洲有9个国家征收数字服务税(征收营业额3%的销售税)采取抓大放小的策略,并有不同口径和方法。

之前OECD双支柱方案仍有较大不确定性,因为美欧态度尚不明晰。但随着拜登政府上台,美国的态度发生了较大改变。也意味着欧洲对美企业征收数字税而打出的“牌”,有利于把美国拉回了谈判桌,取到了积极效果。以10月8日的声明为一个标志,意味着全球数字税从单边行动转变为多边行动。当然,多边行动既包括OECD框架,也还有WTO和联合国的方案,以及欧洲内部的多边方案。目前看来,国际数字税改的重点是OECD双支柱方案,这个方案成为了多边框架的胜出者。

支柱一主要解决跨国企业所得税征税权的问题。传统税制依循生产地原则,即只有当企业在本国有物理实体存在时,所在国才能对该企业征税;但现在只要服务额达到门槛,所在国都有权对企业征税。支柱二的核心是反税基侵蚀,本质是解决最低税率和税收恶性竞争的问题。

进一步看,支柱一的本质是解决“物理存在”这一痛点,是基于“显著经济存在”或“价值创造”进行征税,解决了属人、属地的问题,核心是技术上明确税收联结度规则。从而将征税标准从“物理存在”转变为“销售”本身。

支柱一的核心概念是“金额A”原则,即全球营业收入超过200亿欧元、且利润率超过10%的跨国企业都属于应纳税对象。金额A的专业术语是“剩余利润”,即超过收入占比10%部分的利润。而剩余利润的25%要进行二次征税分配,可以作为税基在非母国进行征收,分配因子就是来自这个地区的收入。举例来说,假设字节跳动在丹麦达到了门槛值,剩余利润为10亿,那么其中2.5亿就要进行征税分配,也就是说丹麦有权对这2.5亿征税。联结度规则就是赋予超过利润10%部分以征税权,规定的联结度门槛值是征税对象辖区(征税区)内收入不低于100万欧元的企业。当然,若对于小国经济,对于GDP不足400亿欧元的国家,联结度的门槛值下调到25万欧元。

税收联结度规则存在一个避免重复征税的问题。原来很多国家之间是有税收协定的,如果跨国企业剩余利润在辖区内已征过税,就可能涉及重复征税。对此,本次协议明确要求,即使国与国之间没有税收协定也要执行双支柱方案,正式实施时间为2023年。一旦该方案实施,缔约方需撤销数字服务税的单边措施,并且直到2023年方案正式实施期间,各辖区都不得采取新措施,也不能临时新增数字服务相关税项。

支柱一的税收规模测算。根据OECD的数据,营收200亿欧元是很高的征税门槛。即使2030年以后门槛降到100亿欧元,依旧只有很少的公司能达到该门槛。前100家全球数字企业中,中国占比仅8%,美国占50%,美国以外的7国集团占22%左右。这可能会产生1250亿美元的利润重新分配。

支柱二的核心最低税率制度,目的是防止税收的恶性竞争。拜登政府优先提出该方案,因为当前美国债务规模已第一次超过GDP总量,偿债压力和税改压力非常大,必须增加税收。但与此同时,美国又要防止增税引发大型跨国企业流失。所以拜登提出最低税率政策,甚至建议将最低税率设定到21%(实际谈判结果为15%),以对冲国内改革的巨大国际效应。另一方面,欧洲也希望打击避税天堂和数字经济企业的无序竞争。在此背景下,支柱二方案与美欧的想法比较一致,相对更容易达成共识。

支柱二涉税金额较大。据OECD估计,支柱二规则至少新增1500亿的税收收入,这将会对避税逃税的企业产生很大影响。具体来说,支柱二方案是对营收达到7.5亿门槛的企业征收15%的最低税率,其中有扣除5%的无形资产和人员工资所得,并且设计了阶梯过渡期的安排。另外,支柱二也包含了反全球税基侵蚀的规则,对利息、特许权使用费和其他明确定义的费用额外规定了9%的最低税率(主要适用于发展中国家)。

我们做了一个初步统计,全球165个国家和地区中,约86%的经济体的所得税税率都高于15%(中国是25%),所以最低税率的认可度很高。美国方面,支柱二下美国的总体损失要小于单边行动方案,而且与其国内改革步伐一致,甚至美国还希望更加激进的行动。欧洲方面,双支柱方案的达成既有利于缓解美欧冲突,也保障了欧洲的数字征税权。

对双支柱实施情况的展望。目前双支柱方案面临的主要政治障碍已经基本清除,只剩下具体的法律、多边规则和内部法律合规程序还需要时间。双支柱在2023年正式施行在时间上比较紧张,但总体难度已经不大,预期支柱二有可能会早于支柱一更快推进。但实施中的具体影响,尤其对遵从成本、数字交换、合规审查等方面的影响,还需要进一步观察。


中国在国际数字税改中应如何作为?

中国是一个数字经济大国,虽然大而不强,但总体实力仍属于数字大国,应该从适应、改革、重塑三个阶段逐步推进行动。适应,就是适应数字经济发展的大背景,适应国际规则的调整,促进国内适应数字经济发展的态势。改革,就是对增值税等具有较大不适应性的部分进行调整。重塑,按联合国的口径,当数字经济占比超过一定临界(比如30%)时,世界经济将面临重大转折,很多制度会发生根本性改变,世界规则和格局将被重塑。

总体原则上,中国一要维护主权,坚定维护国家的财税主权(包括征税权);二要促进发展,从根本上促进数字经济的发展壮大,是培育中国新竞争力的关键。而且制度上,要做到先立后破、抓大放小、公平均衡,加快建立相关配套制度。今年宏观经济出现了一些问题,比如拉闸限电这种“一刀切”的行为,原因就是没处理好“立”和“破”的关系,是政策执行不当人为制造了供给冲击。数字税改革必须吸取这一教训,先立后破。

国际规则层面现在大局已定,我国也将继续支持OECD方案的落地,努力平衡好多方力量,在全球数字经济发展中谋求更多的利益。在此背景下,应如何进一步深化研究数字税改的问题?存在以国际税改为重点,还是以国内税改为重点的选择问题,我个人总体倾向后者。

在国际方面,一是要加快探索国内适应性立法。主要是探索适应性立法,例如实施金额A新征税权需要对国内法律进行那些修订。二是要积极研究OECD双支柱方案对中国的影响及应对,尤其是对税收优惠规则改变可能带来的产业布局和竞争力的影响,需要高度关注。三是需要考虑是否超越所得税框架进行创新性研究。

相比之下,国内层面的改革问题才更加紧迫。比如国内应如何重构数字经济的中国税制?如何适应数字经济所带来的交易形式、市场、组织形态、价值创造过程、定价模式、产业边界、时空边界的改变?如何调整税制结构以更好地促进平台经济的发展?如何在数字经济背景下,更好地解决区域间税收分配权和财力不均衡的问题?这些都非常值得关注。简单展望一下,第一,目前我国尚不具备开证新的数字税的条件,而且OECD方案也不允许。第二,我国应该进一步完善增值税,扩大综合所得税的范围,改变传统的税收优惠政策。第三,中期工作重点是对增值税的分享制度进行改革。目前我国税制结构整体以流转税为主,增值税占国家税收的40%。虽然增值税是很先进的税种,但随着数字经济发展到一定阶段,增值税仍具有较大不适应性,向新型消费税过渡将成为不可避免的大趋势。第四,如何界定数字、信息、数据等概念,目前国际上尚未达成共识,需要尽快完善底层配套,否则将对我国的征税能力构成极大挑战。


陈昌盛:数字税改的全球博弈与中国作为

2021-12-24